Главная

Автор рассматривает применение положений системы бухгалтерского учета как источника информации для применения методов анализа, для получения достоверной информации о действительном финансовом состоянии юридического лица, о степени достоверности отражения денежного измерения объектов учета и результатов хозяйственной деятельности на всех стадиях непрерывного обращения активов (в т. ч. долгов или/и прав требования), в т.ч. нематериальных активов с нулевого цикла создания:

1) на стадии формирования (покупки) актива или обязательства,

2) в случае невозможности установить методы денежного измерения экономических выгод на этапах хозяйственного обращения разных видов активов и обязательств, содержащих в себе потенциал значительного влияния на изменение структуры баланса,

3) на стадии проведения оценки рыночной стоимости, не подлежавшей денежному измерению на этапе покупки и/или регистрации прав на объект учета, и т.д.

Новым является научно-практический подход к проблеме применения метода формирования достоверных источников информации о хозяйственной деятельности предприятия во взаимосвязи с показателями бухгалтерской отчетности анализируемых активов и обязательств, в процессе комплексного анализа предприятия в целом, и при осуществлении выборочного анализа (в частности), с учетом системы бухгалтерского учета, действующей на территории страны объекта анализа и объекта обращения (самого актива).

Положения национальной системы бухгалтерского учета и действующие положения закона об аудиторской деятельности, а точнее их творческая переработка и методы применения, в современных условиях развития мировой экономики, в т.ч. непрерывно развивающейся модели экономических отношений в России, приобретают признаки методических указаний, адресованных не к бухгалтерской (финансовой) отчетности, а собственно к экономике, а не к данным бухгалтерского учета, как ранее существовавшие положения, например. Ст.12 (ФЗ от 21.11.1996 г.). В процессах установления стоимости активов хозяйствующих субъектов, т.е. формирования новых методов денежного измерения «объектов бухгалтерского учета», уже необходимы методические указания. Автор данной статьи сознательно опускает аспекты налогообложения, ввиду того, что положения учета «для целей налогообложения» во 2 части действующего НК РФ, также вступает в противоречие с положениями ФЗ РФ от 06.12.2011 г. № 402 «О бухгалтерском учете», а после полной отмены ПБУ, значительно осложнит работу налоговых органов.

Оценка достоверности денежного измерения активов и обязательств, отраженного в финансовой отчетности на разных стадиях их экономической эффективности, которая не может быть установленной и отраженной в денежном измерении, имеет практическую, прикладную значимость для установления потенциала роста стоимости компании как цели бизнеса, а также для целей инвестирования.

Прием финансового анализа, основанный на сравнении показателей финансовой отчетности организации по признаку: получение дохода от основного вида деятельности, в период не менее трех лет до даты осуществления анализа, позволяет тестировать отсутствие риска утраты профессиональной принадлежности организации к сектору профильного рынка или соответствие другим нормативам профильной деятельности (см. «методы комплексного экономического анализа»).

Более глубокое реформирование системы бухгалтерского учета необходимо, если учитывать исторический период существования бухгалтерского учета и этапов развития экономических процессов в России.

В структуре методов аналитических процедур аудита и, собственно, методов комплексного экономического (в т.ч. финансового) анализа, учитывая, что в стоимости современных активов развивающихся компаний преобладают нематериальные активы и доказательствами прав на формируемый актив часто являются и первичные бухгалтерские документы, и оценочные нормативы (ПБУ 21/2008 п.2, в ред. Приказа Минфина России от25.10.2010 №132н, а также нормы авторского права, для которых не представляется возможным применить нормативы амортизации и установить суммы денежного измерения нереализованных выгод (превышающих или не достигших расчетных сумм).

В Российской Федерации, согласно ранее действовавшим нормативам бухгалтерского учета, в значительной степени экономическая информация обосновывалась применением инструктивных писем Минфина и целевых ПБУ, методология которых согласовывалась с методологией положений модели налоговой системы, созданной в нашей стране. Разрыв между положениями отражения активов в учете, порядком определения рыночной стоимости и балансовой стоимости объектов учета (активов) является следствием непрерывного развития финансовой и производительной экономических систем, в т. ч. обращающихся на инновационных рынках, для которых нет аналогового рынка, а стоимостью может стать только первая и единственная продажа, с указанной ценой сделки.

Процессы формирования активов и расширение видов и категорий активов, до 1990 года не имевших аналогов в российской экономике, как объектов учета, происходят так быстро, как не может и не должна меняться методика учета и отражения в нем. Недостаток законодательно установленных параметров и процедур оформления некоторых стандартных для европейской экономики и совершенно новых для российской экономики объектов учета, таких как право аренды, акцептованная кредитная линия, роялти и т.д., не имеющих денежного измерения в нашей экономике и не являющиеся объектами учета, а также слабость положений нового закона, за счет отмены ПБУ ( среди них Положение, утв. Минфином РФ от 30.12.1993г. №160, Информация № ПЗ-10/2012 Минфина РФ, ПБУ 1/2008, ПБУ 8/2010), которые до настоящего времени являли собой каркас методов денежного измерения объектов учета, усиливают такой разрыв.

Метод оценки рыночной стоимости объекта учета (актива) или бизнеса, установленный Законом «Об оценочной деятельности» окончательно дискредитировал себя как источник достоверной информации для аналитика, свидетельство тому - бесчисленные судебные процессы и споры по методам оценки.

В Российской Федерации практически не используются возможности добровольного раскрытия информации в бухгалтерской отчетности (ПБУ12/2010), в т. ч. о форме и структуре активов, отсутствует система сбора и регистрации информации о нематериальных активах, кроме того, не выполняются работы по прохождению критериев полного или неполного формирования актива и учета изменчивости его экономической эффективности в периодах хозяйственного оборота и в денежном измерении.

Одно из важнейших достижений национальной системы учета состоит в том, что ее устойчивость в значительной степени обеспечивала источники достоверной информации для принятия управленческих решений в кризисный период, в то время как национальные системы учета многих других стран не смогли обеспечить той степени достоверности финансовой отчетности, которая позволила бы диагностировать первичные признаки начала кризиса.

Учитывая положения о введении на территории России МСФО (ПП РФ от 25 февраля 2011 г. № 107) Важно понимание рекомендательного характера сопроводительных процедур МСФО, «признания МСФО и разъяснений международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории России, …, и приоритет у национальных стандартов учета, в случае возникновения противоречий в возможности применения, ввиду того, что МСФО является перечнем или сводом международных правил, сформированных для удобства понимания участниками профессионального рынка финансовых показателей, представляемых корпорациями на открытых рынках. Введение федеральных стандартов изменят российскую систему бухгалтерского учета, степень изменений поможет установить в т. ч. и будущий стандарт, в котором будут регулироваться собственно ПБУ (Приказ Минфина РФ от 06.10.08 г., №106н, п.1б), в т. ч. в части изменений принимаемых оценочных значений, которые призваны были снизить влияние субъективных факторов в работе представителей профессионального профильного рынка и других экспертов.

Доказательством такого подхода является наличие в мировой экономике нескольких моделей бухгалтерского учета, которые имеют отличительные признаки, не согласующиеся в рамках МСФО, а также являются приоритетом национального стандарта, например:

российская система бухгалтерского учета, ориентированная на фактические затраты,

англо-американская модель, ориентированная на защиту интересов кредиторов.

Признаком действия на территории станы англо-американской модели системы бухгалтерского учета является развитый рынок ценных бумаг, а российской системы – наличие положений, схожих с ПБУ 10/99 или положениями, регулирующими состав затрат относимых на себестоимость продукции.

В случае с континентальной моделью, применяемой в Германии, характерно применение приоритетов правового отражения учетных данных (есть юридические права – их учитываем), а в случае применения все той же континентальной модели во Франции сформирован приоритет фискального налогового права (учитываем по Налоговому Кодексу). Латиноамериканская модель с ее унифицированными методиками учета является инструментом для корректировки учетных данных на инфляцию и служит только этой цели.

Учитывая тот факт, что все приведенные примеры, а именно: четыре модели учета1 характеризуются особенностями влияния на отражение в финансовой отчетности итоговых финансовых показателей. МСФО не имеет самостоятельных показателей и призвана установить оболочки правил чтения финансовых показателей отражения финансовых операций в разных системах бухгалтерского учета. Модели системы бухгалтерского учета, в свою очередь, создаются или изменяются с конкретной экономической или государственной целью. Уверенность в том, что существование ПБУ уже есть «рабочий проект» национальных стандартов, к которому могут быть предложены рекомендации МСФО, можно подкрепить примерами.

Базовыми элементами финансовой отчетности (SFAC3 1980 г.), в рамках стандарта, подробно установлены понятия и характеристики каждого элемента объектов бухгалтерского учета, которые не идентичны с определениями, например, ГК РФ или НК РФ и т.д., но также установлены в целевом ПБУ и сопоставимо соответствуют международным качественным характеристикам указанного элемента, что позволяет международному аналитику прочесть финансовые показатели в отчетности российской компании, независимо от того, в какой системе стандартов они опубликованы. Но результат анализа финансовых показателей будет различным по МСФО, в зависимости от того в какой системе бухгалтерского учета существует объект анализа, как то: анализ показателя величины чистых активов будет зависеть от национальных особенностей системы финансирования и принципов принятия управленческих инвестиционных решений (англо-американская модель) и показателей деловой активности.

Для расчета наиболее важных аналитических показателей, в меньшей степени важно соответствие нормам МСФО, а в большей степени важно соответствие расчетных коэффициентов и показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности между собой, т.к. корректное применение методов анализа основано на анализе сопоставимых и/или идентичных показателей и коэффициентов. Расхождение в системах бухгалтерского учета не является основанием для реконструкции или коррекции национальной системы бухгалтерского учета, если нет экономической или государственной целесообразности для внесения изменений по внутриэкономическим и внутригосударственным причинам.

В свою очередь, экономическая или государственная целесообразность может достигаться в периоды реформирования процессов экономического развития, многими другими методами, в т.ч. доработки, например, положений системы налогового кодекса.

Все более остро стоит вопрос о необходимости, при вынесении оценочных выводов, учитывать не только природу происхождения капитала, вложенного в формирование (покупку) актива, но и принимать во внимание способность некоторых форм одного и того же актива к миграции по различным рынкам, за счет способности к перемене статуса актива как товарно-материальной ценности в статус обязательства. Такое явление - безусловно новый признак актива, проявившийся на современном этапе развития экономических систем и финансовых рынков, который требует и изучения, и разработки методов расчета денежного выражения изменяющихся ожиданий экономических выгод от указанного актива и последующего их отражения в учете.

Ожидания экспертов-аналитиков от принятия и введения системы федеральных стандартов могут оправдать надежды в получении возможности осуществлять экономическую экспертизу и экономический анализ в работе с источниками объективной информации о финансово-экономической деятельности объектов учета и анализа, а могут быть окончательно утрачены, учитывая изменения в законодательстве о бухгалтерском учете, положениях учета и под федеральными стандартами.

Подводя итоги, можно сделать следующие выводы:

1. В настоящее время возникает острая необходимость инвентаризации источников информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятий, организаций и иных предпринимателей, в части установления и идентификации в учете активов, продуцирующих разные суммы экономических выгод, обращаясь в разных (в юридическом смысле) финансовых и хозяйственных операциях, отражаемых в учете.

2. Сегменты раскрываемой информации о финансово-хозяйственной деятельности должны быть определены и являются базовыми для осуществления аналитических процедур, основанных на публичных источниках раскрываемой бухгалтерской отчетности, учитывая данный факт «оценочные определения» дополнительных категорий активов могли бы содержаться не в бухгалтерской, а в финансовой отчетности, но включить указанную информацию в отчетность в сегментах раскрываемой информации было бы необходимо.

3. Для ряда категорий активов невозможно однозначно установить стоимость и/или цену ожидаемой экономической выгоды для отражения ее в учете, ввиду отсутствия положений, позволяющих идентифицировать один и тот же актив по различным признакам доходности. Данный аспект требует доработки и надлежащего нормативного оформления в установленном (или устанавливаемом) порядке.

4. Система действующих международных стандартов инвестиционной деятельности не является совершенной и содержит допущения по возможной доработке и/или изменений конкретных критериев стандарта, ввиду объективной необходимости обновления, что указывает на возможность участия в разработке российских экспертов, исследующих такие разработки.

Нематериальные активы в современных условиях развития мировой экономики начинают играть доминирующую роль в установлении стоимости активов компаний. Существующие в Российской Федерации правила отражения нематериальных активов в отчетности не позволяют дать адекватную оценку их стоимости, стоимости самой компании и оценить возможности их роста для целей инвестирования. Авторы обращают внимание на «нефинансовую» сторону нематериальных активов как потенциал роста стоимости компании и привлекательную информацию для инвестирования в компанию.

In modern economy, intangible assets have the dominant role in assessment of company’s assets value. The current accounting practices adopted in Russian Federation can’t help in fair assessment of current and potential value of intangibles and company value in a whole for the investment purposes. The authors highlight the «non-financial» side of the intangibles as the potential growth of company value and attractive information for investors.

Введение

В современных условиях развития экономики нематериальным активам отводится первостепенная роль. В структуре стоимости современных активно развивающихся компаний преобладают именно нематериальные активы. Так, в компании Coca-Cola стоимость нематериальных активов составляет 96% общей стоимости активов. В Российской Федерации информация, формируемая о нематериальных активах, согласно действующим нормативным документам бухгалтерского учета, настолько несовершенна, что возникает огромный разрыв между действительной рыночной стоимостью и балансовой стоимостью нематериальных активов. Кроме того, во многих российских компаниях невозможно учитывать нематериальные активы из-за отсутствия регистрации ноу-хау, патентов, авторских прав, товарных знаков, недостатка законодательно установленных параметров и процедур их оформления.

Многие руководители российских компаний, стремясь увеличить рыночную стоимость компании, очень мало внимания уделяют зачастую определяющему фактору этой стоимости ‒ нематериальным активам, среди которых существуют такие малоизвестные формы этих активов, как взаимоотношения с клиентами и деловая репутация, что существенно искажает информацию для инвесторов не только об активах компании, но и о ее действительной рыночной стоимости.

В Российской Федерации практически не используются возможности добровольного раскрытия информации в бухгалтерской отчетности о нематериальных активах, отсутствует система сбора и регистрации информации о нематериальных активах, кроме того, не выполняются работы по прохождению критериев признания нематериальных активов.

Вопрос о необходимости резкой интенсификации процесса вовлечения нематериальных активов в финансово-хозяйственную деятельность предприятий РФ требует как теоретической, методической, так и практической проработки проблем структурирования, учета и оценки нематериальных активов.

Структура нематериальных активов

Согласно ПБУ 14-2007 с поправками, внесенными в 2010 г., для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий [3]:

• объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем,

• организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем,

• возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

• объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срок полезного использования составляет свыше 12 месяцев;

• организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

• отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Согласно положению, которое регламентирует нематериальные активы в системе международных стандартов финансовой отчетности, рекомендуется идентифицировать актив, не имеющий денежного содержания, не имеющий физической формы, который сохраняется (контролируется) компанией для использования его в хозяйственной деятельности с целью получения будущих экономи-ческих выгод.

Одним из признаков нематериального актива явля-ется его способность к свободному (неограничен-ному) хозяйственному обороту по решению предприятия (собственника):

• возможность предоставить права в использование (сертификационное соглашение или арендный до-говор);

• возможность продать или распорядиться любым другим способом и т.д.

Все эти случаи хозяйственного оборота нематериального актива содержат условия использования, тиражирования или другой формы распоряжения и денежного вознаграждения для предприятия-собственника.

Международный стандарт финансовой отчетности IAS 38 рекомендует общепринятое правило первона-чальной оценки нематериального актива на осно-вании расчета его себестоимости и/или в зависимости от природы его происхождения [5].

Очевидно, что критерии для «нематериальных акти-вов» в российском учете и в международных стандар-тах финансовой отчетности очень схожи, но не иден-тичны, ввиду того что положения бухгалтерского учета в РФ и в других странах, где применяются положения и рекомендации МСФО, различны, в т.ч. и порядок расчета себестоимости товаров, работ и услуг.

В свою очередь нематериальные активы являются базовыми для создания инновационных продуктов, которые могут быть реализованы при подключении инновационной инфраструктуры, и впоследствии воз-вращаются на предприятие в форме более совершенного (переработанного рынком) нематериального актива и новой сформированной стоимостью (ценой).

Ниже приведенная схема поможет разобраться в структуре нематериальных активов, этапах прохожде-ния на пути создания, формирования и последующей их реализации.

Рис. 1. Этапы формирования нового нематериального актива

Где:

• «нулевой» цикл – подготовительный этап, в состав которого включены творческие идеи без признаков формирования нематериального актива (инновационного продукта), а также творческие идеи, концептуально описанные в доступной форме, с потенциальной возможностью создания инновационного продукта, являющегося базовым для оформления (регистрации) нематериального актива;

• «объект» ‒ этап разработки, в состав которого включена концепция создания и выявленные возможности применения на практике инновационного продукта для получения наилучших результатов экономической эффективности;

• «продукт» – этап формирования актива, включает описание и формирование этапов разработки объекта, оформление результатов прикладных исследований и расчет затрат на создание инновационного продукта как базы для формирования нематериального актива;

• «актив» ‒ сформированный и зарегистрированный продукт, обращающийся на рынке, могущий быть отраженным в бухгалтерском учете как нематери-альный актив. Наиболее достоверным, но недостаточным источником информации о наличии у предприятия нематериальных активов, их состава, учета долгосрочных вложений предприятия в их создание и их собственной прогнозной стоимости, является первичная, бухгалтерская и иная финансовая документация предприятия.

Однако сейчас, в условиях взрывного развития зна-ния, все очевиднее возникает противоречие между экономической и бухгалтерской трактовкой нематериальных активов, что существенно искажает информацию для инвесторов о действительной стоимости компании и ее активах. Все более остро стоит вопрос о необходимости учитывать не только природу и степень готовности нематериального актива, но и принимать во внимание другие формы активов, которые было бы целесообразно относить к категории нематериальных активов.

Ввиду научного развития и неизбежной модернизации научных разработок, например: права применения результата совершенствования ранее созданных технологий, продление патентов, формирование долговых обязательств и иных прав, а также порождаемые практической деятельностью, в т.ч. химическая рецептура, методики, технологические и научные термины и т.д., творческая деятельность работников предприятия независимо от сектора деятельности или области ис-следования и иных форм интеллектуального труда в рамках текущей хозяйственной деятельности пред-приятия, являет собой живой непрерывный процесс и появление дополнительных форм оформления ре-зультатов творческой деятельности приводит к пони-манию того, что действующие стандарты учета, фор-мирования информации о нематериальных активах в бухгалтерском учете и методы оценки уже недоста-точно объективны и недостаточно обоснованы.

Из указанного выше ПБУ 14/2007 исключены [3]:

• работы, не давшие положительных результатов, без учета причин, по которым указанный результат не получен;

• результаты работ, не оформленные в установленном законодательном порядке, в то время как законодательный или нормативный порядок для них не предусмотрен;

• материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, только по причине того, что законодательно или нормативно не предусмотрен порядок их идентификации, метод оценки последствий и срок их применения (полезности);

• финансовые вложения, без учета случаев перехода (получения) прав третьих лиц на ранее осуществленные финансовые вложения в пользу настоящего предприятия, как выгодоприобретателя по результатам работ, которые впоследствии могут создавать доход (актив) предприятия как в денежной, так и в иной форме, в т.ч. сохранять статус капитальных вложений третьего лица с условием надлежаще оформленного перехода права и не имеющего ограничений в сроке применения или использования.

Если рассматривать ситуацию с большей степенью объективности, то получение положительного результата в инновационных проектах может состав-лять до 10 и более лет в зависимости от отрасли разработки и отрасли внедрения разработанного продукта, а законодательный и нормативный порядок оформления такого рода незавершенного формированием нематериального актива не предусмотрен и не установлен, хотя капитальные вложения осуществляются, но не происходит учета затрат, влияющих на базу налогообложения и далее, по всей структуре формирования стоимости про-дукции и стоимости самого предприятия. Самостоя-тельного исследования заслуживает и такое качество нематериальных активов, как получение мно-гократных форм дохода от полезного использования одного и того же продукта, с различными периодами полезности, много превышающими обозримые периоды отчетности, а также и изменение выгодоприобретателя по присвоению роялти (вертолеты марки Ми, модификация в серии КАМОВ, до и после приватизации; Домодедово как мно-гократно тиражируемый товарный знак в названиях более чем 120 различных компаний инфраструктуры и т.д.). Очевидно, что многие создаваемые на этапе последнего десятилетия продукты не только не могут быть оценены по качеству изобретения или действи-тельного инновационного продукта, но и не могут быть квалифицированны по характеру их наиболее экономически эффективного применения и срока их полезного действия, а следовательно, и быть учтены и получить рекламу их инвестиционной привлекательности. Отсутствие соответствующего перечня или реестра, содержащего инновационные продукты с содержанием экспертизы и рекомендаций их потенциального применения, требующих инвестиционного финансирования, в значительной степени является препятствием в создании возможности привлечения инвестиций.

Наиболее сложной представляется процедура идентификации созданного продукта на аналог, как в нашей стране, так и на открытом рынке, ввиду отсутствия инфраструктуры и доступа к международным корпорациям инновационного рынка, а также недоступности независимых институтов идентификации и сертификации инновационного продукта, наличие которых уже есть ‒ нематериальный актив, если быть последо-вательными.

В рамках накопленного практического опыта и опыта осуществления комплексного анализа предприятий и их активов, в т.ч. предприятий инфраструктуры бизнеса, сферы услуг, строительного сектора, отрасли приборо- и машиностроения, пищевой промышленности, транспорта, логистики и торговли, были выявлены формы нестандартных (не учитываемых) с точки зре-ния бухгалтерского подхода, нематериальных ак-тивов, а также проблемы с применением метода расчета их стоимости, процедуры их формирования, оформления, регистрации и отражения в учете. Таки-ми активами может считаться проектная, техническая, разрешительная и иная документация, содержащая в себе право на применение (использование) ее и немедленно, и в долгосрочной перспективе, которая на момент перехода, например, в качестве залога или обеспечения, не содержит прямой денежной формы, а также не содержит ограничений в сроке использования.

В тоже время FASB (Financial accounting standards board), принявший с начала 1990-х гг. на себя ответ-ственность за разработку новых правил финансового учета, утвердил реестр нематериальных активов, включающий более 20 их возможных видов, однако у нас, в РФ, учитывается только несколько, в т.ч. патен-ты и технологии, программные продукты и научно-исследовательские и опытно-конструкторские разра-ботки (НИОКР). Очевидно, что рекомендации о прави-лах капитализации затрат на исследования и разра-ботки на сегодняшний день также применимы для форм продукта, квалифицируемого как нематериаль-ный актив, т.е. уже на «денежном» этапе. Во избежание путаницы для целей дальнейшего описания проблемы, как уже отмечено выше, условно назовем не квалифицируемые в качестве нематери-альных активы продуктом. Разнообразие форм и по-следствий развития (доработки) некоторых видов продукта позволяет классифицировать их:

• во-первых, по особенностям природы их создания (творческий авторский продукт или авторский продукт, созданный по конкретному заказу);

• во-вторых, по состоянию их «опробованности» (на-личие и/или отсутствие применения, или любой формы экспериментальных испытаний, в прикладной форме применения, встречающейся более чем один раз);

• в-третьих, по степени их сформированности (описан, письменно подтвержден свидетелями – не членами семьи, оформлен сопроводительным пакетом документов: правоустанавливающие документы лица или предприятия, претендующего на авторские права и авторское вознаграждение, финансовые и иные бухгалтерские документы и т.д.);

• в-четвертых, по степени установленной пригодности продукта к применению (использованию) прикладным или иным полезным порядком и отсутствию аналогов;

• в-пятых, по наличию или отсутствию источника ка-питала (собственных средств, направленных на создание продукта и/или заемных (инвестиционных, пожертвованных и т.д.).

Важность природы происхождения продукта обусловлена тем, что в случае создания творческого авторского продукта по собственной инициативе ответственность, права и авторское вознаграждение, в случае успеха, являются предметом владения, распоряжения и контроля конкретного автора или группы авторов, кроме случаев создания авторского продукта по заказу. В случае создания авторского продукта по заказу заказчик может купить или не купить созданный продукт, где важную роль играют условия исполнения заказа (часто условие таково, что заказчик принимает и оплачивает созданный продукт, с условием, что автор отказывается от авторизации продукта своим именем и все права, включая авторское вознаграждение и авторизация, передаются заказчику), если заказчик отказывается от своих обязательств и прав по договору с автором, то продукт продолжает полностью находиться в секторе ответственности и авторских интересов автора-исполнителя и он, автор, может распоря-жаться им, продуктом, по своему усмотрению, в т.ч. продать или сдать в архив.

Состояние апробации продукта позволяет опреде-лить, к какой группе инновационных продуктов его нужно относить, например, к группе рассматриваемых как инновационный продукт или отторгнутых как про-дукт-идея с характеристиками, не имеющими практи-ческого подтверждения.

Возможность немедленного применения инновационного продукта обусловлена наличием всех необходимых и первичных документов, обеспечивающих исполнение условия его регистрации и авторизации, а сроки его возможного применения зависят от наличия отчетов прове-денных испытаний или результатов применения на практике, а также прогнозного расчета затрат на создание опытных моделей или создания готового продукта.

Важно понимание того, имеет ли созданный и предлагаемый продукт аналоги, где и при каких условиях может применяться, а также прогноз возможного экономического эффекта от указанного продукта.

Следующим, пятым, видом классификации является продукт, имеющий подтвержденный или гарантированный источник финансирования проекта по реализации инновационного продукта, но ключевым критерием в данном случае является установление природы источника капитала, так как именно это и определяет процедуру последующей, финансовой, стадии реализации и хозяйственного оборота продукта, превращаемого в нематериальный актив, с бухгалтерской точки зрения.

Установленное противоречие состоит в том, что на нефинансовой стадии формирования продукта сами этапы формирования продукта (нематериального актива) включают в себя затраты, которые несет на себе заинтересованная (авторская сторона или сторона заказчика, купившего или не купившего продукт) и которые могут быть учтены как рабочее время автора, цена которого будет зависеть от того, какой профессиональной квалификацией обладает автор, а также стоимость средств производства и материалов, использованных при создании продукта, даже если это только удобный рабочий стол и билет на проезд до места работы.

Но указанные качества не позволят однозначно установить стоимость и/или цену продукта, рекомен-дованную для отражения в учете, ввиду отсутствия завершенности и/или положительного результата ра-бот, а также их неоформленности в законодательно или нормативно установленном порядке.

Приведем пример такого рода продуктов, которые следует относить к нематериальным активам, но по состоянию на сегодняшний день они бухгалтерским учетом к таковым не относятся:

• товарные знаки, сертификация товарных знаков, деловая репутация;

• восстановленная проектная документация без отражения первичных затрат в учете, авторская переработка проекта без признаков денежных затрат;

• итог результатов работ монтажа и сборки как продукта переработки заложенного оборудования, и/или подготовленного для экспериментального исследования;

• метод транспортировки и/или доставки,

• сертификат создания новой рецептуры производства какого-либо вида продукции, не доведенного до серийного производства по причине, не зависящей от производителя;

• доработка и доведение до регистрации и сертифи-кации продукта, право на доработку продукта;

• право участия в создании инвестиционного проекта на определенных условиях, право на не активированное кредитование (и/или получение кредитной линии), право на контракт, не отраженное в контракте, но отраженное в соответствующем решении кредитора, оферта с условием размещения заказа;

• факт создания инновационных (нестандартных) методов и/или методик восстановления утраченного контроля предприятия и т.д.

Данный перечень может быть далеко продолжен.

Все вышеуказанные активы не имеют основного признака – фактической первоначальной стоимости и каждый из них не соответствует требованиям ПБУ 14/2007 и не соответствует требованиям IAS №38, они не имеют оценки и не могут быть приняты к бухгалтерскому учету как нематериальный актив. Много вопросов вызывает положение об истечении срока полезного использования. Также важно, что положения действующего законодательства не предусматривают процедуры надлежащего оформления большинства видов перечисленных про-дуктов. У авторов статьи нет сомнений в том, что все перечисленные виды продукта имеют все основания для отнесения их в категорию нематериальных активов с экономической (но не бухгалтерской) точки зрения.

Актуальная структура нематериальных активов

Наиболее сложной для формирования и наиболее востребованной для инвестиционных проектов спра-ведливо можно считать первичную, отчетную, идентификационную, регистрационную и иную документацию, защищающую авторское право, ресурсное право, право на доработанный (переработанный) продукт инновационного сектора и т.д. Указанная часть нематериальных активов в значительной степени влияет, например, на аспекты про-гнозирования и планирования рисков в рамках реализации инвестиционного проекта, на преодоление рисков утраты права, в рамках разработки сырьевых проектов и строительства, на снижение сумм выплат по роялти и иным формам авторских прав.

Наиболее удивительное (в итоге и наиболее дорогостоящее) свойство нематериального актива – это способность на каждом следующем этапе переработки ранее созданного продукта создавать новый инновационный продукт, потенциальный нематериальный актив, в последующей форме его развития и ином финансовом диапазоне положительного результата.

Представляет несомненный интерес классификация категорий инвестиций в нематериальные активы, предложенная Young [10]. Эта классификация выглядит следующим образом.

• Связанные с компьютерами:
- программное обеспечение;
- большие базы данных;
- другие компьютерные услуги.

• Производство и технологии:
- НИОКР;
- дизайн и инжиниринг;
- новые системы контроля качества;
- патенты и лицензии;
- ноу-хау.

• Человеческие ресурсы:
- организационное обучение;
- обучение в процессе работы;
- действия для улучшения здоровья и мотивация сотрудников;
- приумножение инновационных идей.

• Организация компании
- новые методы организации компании;
- создание сетей;
- новые методы работы в администрации и финансах.

• Внешние – маркетинг и продажи:
- рыночные исследования;
- реклама (не произведенные активы);
- бренды (не произведенные активы);
- имя и логотип компании;
- списки клиентов;
- деловая репутация.

• Производственная специфика:
- добыча минеральных ископаемых;
- развлечения (не произведенные активы);
- квоты.

Нематериальные активы

Нематериальные активы – база развития инноваци-онных программ и инновационной инфраструктуры, необходимой для расширения состава объектов инвестирования.

Нематериальные активы, даже исходя из самого термина, являются самостоятельным продуктом, обращающимся на рынках инновационных программ. Доступность указанных программ для участников, имеющих возможность изучить созданный продукт, рекомендовать быстрое и наиболее успешное (результативное) его применение для создания коммерческого продукта, конкурентоспособного, рассчитанного на опережение развития и ориентированного на доход от реализации на каждом этапе, от авторизованного права на конкретный инновационный продукт с «финансовым весом» (нематериальный актив в бухгалтерском смысле), до получения доходов от тиражирования, ограничена значительными суммами капиталовложений в осуществление указанных работ. Эти работы необходимо осуществить инициатору проекта без каких-либо гарантий возвратности, а также с рисками потерять свой «воздушный актив». Эти риски связаны с необходимостью доверить сертификацию продукта специализированной инновационной или инжинирин-говой компании ввиду недостатка или полного отсутствия собственных источников финансирования. Риски возникают и из-за необходимости идентификации продукта в условиях отсутствия законодательной базы, которая могла бы обеспечить авторские права и гарантированное авторское вознаграждение как от применения продукта на этапе недооформленности, а также и в дальнейшем, на этапе доработанного ранее созданного продукта, ввиду отсутствия процедур учета и регистрации творческих идей, до того как они начинают оформляться как нематериальный актив.

Периметр обращения такого продукта – сформиро-ванный за десятилетия рынок лицензированных ком-паний – посредников по продаже сертифи-цированных инновационных новинок, много раз перепроданных «старинок» сомнительного производства, а также производители, венчурные фонды. Для работы на «территории обращения» таких видов активов и приобретения возможностей привлечения инвесторов необходимо, как уже было упомянуто, создание надлежащей законодательной и нормативной базы, обеспечивающей обращение такого «воздушного» продукта. Основная причина такого положения – отсутствие конку-рентоспособного, идентифицированного и сертифицированного продукта для продажи, в соответствии с международными требованиями.

Кроме того, очень значимые причины – проблемы учета, капитализации, оценки, отсутствия надлежа-щей процедуры регистрации и защиты авторских прав на такого рода продукт, недостаточная практика сертификации по международному стандарту, слабость авторитета институтов стандартизации и профильной экспертизы в стране создания продукта, отсутствие коммуникации с международной системой сертификации и стандартизации. Все указанные причины значительно усиливаются жесткой конкуренцией, отсутствием надлежащей подготовки и недостатком опыта.

Основные последствия такой ситуации – недоступ-ность методов расчета, информации по формам реа-лизации инвестиционных проектов в секторе иннова-ций и иных форм реализации интеллектуального про-дукта, денежных потоков.

Полезность имеющегося и приобретаемого нашей страной международного опыта заключена в том, что, учитывая имеющиеся на открытом рынке модели и правила, представляется возможным создать в крат-чайшие сроки модель собственной инфраструктуры оформления, архивирования, «упаковки», монито-ринга и продажи для продукта, не учитываемого как нематериальный актив, описанный в данной статье. Важнейшим фактором для РФ является возможность включаться в международную систему сертификации и стандартизации, а далее – по процедуре: права, проект, венчурный фонд, деньги, продукт, нематериальный актив, продажа, доход. Основная польза – реестр и/или доступ к реестру продуктов.

Система стандартов качества и система единых инвестиционных стандартов (FT146 / SR02-1-10 ISO GIPS) содержит рекомендации оценки активов, но рекомендованные критерии оценки могут быть применены к установлению цены актива на дату оценки, в краткосрочной перспективе. Кроме того, метод оценки позволяет установить стоимость, например, холодильника, но неприменим для расчета количества и других качеств холода, не зависящих от работы холодильника.

Такое понимание неизбежно приведет к изме-нениям в стандартах сертификации. Обновление всех стандартов обращения, учета и регистрации продукта и обновление инфраструктуры рынка обращения инновационного продукта все более очевидно, в том числе и ввиду развития параметров текущего кризиса, что является объективным процессом, но не является препятствием для формирования инновационной инфраструктуры для обеспечения доступности инвестиционного капитала и расширения реестра учитываемых форм нематериальных активов. Наиболее сложное препятствие в кризисный период – финансовое состояние держателя (собственника) продукта и необходимость формирования правил нового этапа функционирования инновационной инфраструктуры и конкуренции.

Вывод

1. В настоящее время возникает острая необходимость резкой интенсификации процесса вовлечения нематериальных активов в финансово-хозяйственную деятельность предприятий РФ, что требует как теоретической, методической, так и практической проработки проблем структурирования, учета, оценки и квалификации ранее не учитываемых форм нематери-альных активов.

2. Нематериальные активы являются базовыми для создания инновационных продуктов, которые могут быть реализованы при подключении инновационной инфраструктуры, и впоследствии возвращаться на предприятие в форме более совершенного (перерабо-танного рынком) нематериального актива и сформированной стоимостью (ценой), что очень важно в условиях модернизации экономики.

3. Для ряда потенциальных нематериальных активов невозможно однозначно установить стоимость и/или цену продукта, рекомендованную для отражения в учете, ввиду отсутствия завершенности и/или положительного результата работ, а также их неоформленности в законодательно или нормативно установленном порядке, но их необходимо учитывать в нерассчиты-ваемый актив, который может быть рассчитан при условии расширения критериев учета и углублении методов оценки.

4. Целый ряд продуктов не имеют основных бухгал-терских признаков нематериального актива, например, фактической первоначальной стоимости и, следовательно, не соответствует требованиям ПБУ 14/2007, не имеют оценки и не могут быть приняты к бухгалтерскому учету как нематериальный актив. Также важно, что положения действующего законодательства не предусматривают процедуры надлежащего оформления большинства видов перечисленных выше продуктов, несмотря на то, что, по мнению авторов статьи, все перечисленные виды продуктов имеют все основания для отнесения их в категорию нематериальных активов с экономической (но не бухгалтерской) точки зрения.

5. «Экономический вес» нематериальных активов в практике работы российских предприятий оказывается существенно выше их «бухгалтерского веса». Однако в РФ на многих предприятиях практически не используются возможности добровольного раскрытия информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности, отсутствует система сбора и регистрации информации о нематериальных активах, кроме того, не выполняются работы по прохождению критериев признания нематериальных активов.

6. Нецелесообразно перегружать бухгалтерский баланс «оценочными пузырями» дополнительных форм активов, однако такая информация чрезвычайно интересна для инвесторов, в некоторых случаях может стать определяющей для принятия решения об инве-стировании, и может содержаться не в бухгалтерской, а в финансовой отчетности, но включать указанную информацию в отчетность необходимо.

7. Общая тенденция отхода бухгалтерского учета от первичных и бухгалтерских документов к оценочным показателям делает бухгалтерский учет все более виртуальным, не отражающим реальные итоги дея-тельности предприятия (о чем говорили и российские классики бухгалтерского учета), помимо бухгалтерского учета есть управленческий учет, статистический учет, данные которых также могут найти отражение в финансовой отчетности, в оценке финансового состоя-ния предприятия, в определении его стоимости и оценке стоимости нематериальных активов.

8. Создание и/или расширение перечня критериев расчета стоимости для продукта на примере многократно анализируемых отчетностей различных предприятий зависит от постановки задачи, которая может содержать в себе и создание соответствующих положений учета.

9. Полезность имеющегося и приобретаемого нашей страной международного опыта заключена в том, что учитывая имеющиеся на открытом рынке модели и правила, представляется возможным создать в кратчайшие сроки модель собственной инфраструктуры оформления, архивирования, «упаковки», мониторинга и продажи для продукта, не учитываемого как немате-риальный актив.

Введение

Ha различных этапах ведения хозяйства территорий, существовали методы организации управления и ведения собственно хозяйства, свойственные каждому этапу развития конкретных территорий (регионов). Метод комплексного анализа, как метод получения полной и достоверной информации об активе является базовым знанием для принятия управленческих и финансово-экономических решений руководителя, имеющего значительные финансовые обязательства перед вышестоящими органами исполнительной власти и жесткие контрольно-надзорные требования к самому руководителю, в части исполнения этих обязательств и экономического обоснования расходов в размере бюджета.

1. Формирование рекомендаций по использованию методов комплексного экономического анализа для формирования бюджетополучателя (заемщика) при разработке инвестиционных (инновационных) проектов и программ регионального роста тем более становится актуальным в период развития экономического кризиса и режима санкционных ограничений доступа к источникам оборотных средств.

2. Критерии и финансово-экономические показатели, применяемые при осуществлении предварительного анализа финансово-экономического развития субъекта, могут являться причиной как значительных искажений реального состояния (как это происходит в настоящий момент, так и индексом недооцененности активов региона и/или его актива, а следовательно и его кредитного рейтинга.

3. Статистические показатели уровней и циклов ликвидности в каждом секторе хозяйственного процесса, применяемые при осуществлении экономического анализа «хозяйственной системы» не позволяют создать критерии идентификации процессов управления действующим моделям развития и/или выявить их несоответствие поставленным задачам; источников дохода/убытка, с учетом условий различных периодов хозяйственного режима конкретной «хозяйственной системы» в условиях кризиса, и характерных внутренних и внешних факторов функционирования анализируемого субъекта.

4. Приемы комплексного экономического анализа, направленные на формирование критериев идентификации и показателей действительного текущего состояния социально- экономического положения, необходимо применять, как эффективный инструмент предварительного анализа, как этап работы, предваряющий этап разработки прогнозной модели (программы) развития.

Некоторые методические рекомендации

Базовые расчетные показатели для подготовки такого обоснования должен содержать отчет о результатах анализа текущего социально-экономического положения, содержащий все необходимые финансово-экономические показатели анализируемого субъекта за период не менее 15 лет.

Методы осуществления такого анализа, единые критерии и категории показателей, а также факторы влияния на формы последующего развития, также должны быть установлены, как рабочий методический материал для проведения контрольного анализа представленного субъектом финансово-экономического обоснования инновационного проекта.

Осуществляемый анализ текущего (действительного) социально-экономического состояния субъекта должен содержать информацию о состоянии и этапе реализации «государственной политики», а также о потенциале развития и выявленных ограничениях развития региона на текущую дату анализа, что более важно для последующего создания финансово-экономического обоснования при формировании бюджетополучателя (заемщика) и финансово-кредитной (инвестиционной) заявки.

Некоторые методические принципы пред проектной подготовки проекта регионального развития, как прием управления в регионе

Одним из важнейших принципов реализации Проекта (инновационного, инвестиционного и/или модернизационного) является знание о степени подверженности региона осуществлению радикальных и/или незначительных изменений, с учетом исторического тяготения «региональных элит» к конфликтным и/или мирным формам внутреннего и федеративного взаимодействия и степени влияния конкретных участников процесса реализации или противодействии реализации проектов развития региона.

Основной критерий, позволяющий выбрать модель с наименьшей ошибкой – это показатель «оттока (снижения остатка) капитала в системе подконтрольного регионального финансового потока» обусловленной административными границами региона, а также оттока рабочей силы, исторически профилированной в базовые для региона отрасли экономического развития.

ВЫВОДЫ

Соединение результатов осуществления форм анализа и всех показателей позволит: установить особенности проекта развития региона, для успешного «программирования или перепрограммирования» его для условий экономического кризиса и/иди экономических санкций, выявить секторы возможного экономического роста, дополнительно к уже существующим, а также возможной коррекции «программирования», в случае изменения экономического развития, например, ввиду возникновения активности ожидаемых и/или неожидаемых рисков.